Modificaciones en el artículo 70.Dos LIVA respecto de la localización de la prestación de servicios
Prestación de servicios y reglas generales de localización en el IVA
A través de la Ley de Presupuestos Generales de 2023, se modificó el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), entrando en vigor el 1 de enero de 2023. Esta modificación afecta directamente a la localización de la prestación de servicios y a su sujeción o no al IVA español.
Debemos tener en cuenta que el artículo 69 de la LIVA establece, con carácter general, cuándo una prestación de servicios se entiende localizada en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI), lo que determina la tributación de dicha prestación de servicios en España.
La regla general sobre la prestación de servicios establece:
- Cuando el destinatario es un empresario o profesional con domicilio o establecimiento permanente en España, la prestación de servicios se entenderá localizada en nuestro país, con independencia de quién sea el prestador y de dónde se presten los servicios.
- Cuando el destinatario es un particular, la prestación de servicios se entenderá localizada en España siempre que el prestador tenga su domicilio en territorio español.
Prestación de servicios y regla de uso o explotación efectiva
Sin embargo, la aplicación estricta de la regla general en materia de prestación de servicios podía generar situaciones de no sujeción a IVA ni en origen ni en destino, o incluso supuestos de doble imposición. Para evitar estas distorsiones, se estableció la denominada regla de explotación o uso efectivo de la prestación de servicios.
Hasta que la modificación entró en vigor, el tenor literal de la norma era el siguiente:
“Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:
1.º Los enunciados en el apartado Dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.
2.º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.
3.º Los de arrendamiento de medios de transporte.
4.º Los prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión”.
Las prestaciones de servicios establecidas en el artículo 69.Dos incluyen cesiones de derechos de autor, licencias, propiedad industrial, fondos de comercio, publicidad, servicios profesionales independientes (asesoramiento, ingeniería, auditoría, consultoría contable y fiscal), tratamiento de datos, traducción, seguros, entre otros.
Hasta finales de 2022, cuando la utilización efectiva o explotación de la prestación de servicios se realizaba en España, debía entenderse localizada en nuestro país y, por tanto, sujeta a IVA español, con independencia de que el destinatario estuviera localizado fuera de España o de la UE.
Esto generaba un coste adicional en determinadas prestaciones de servicios internacionales, reduciendo la competitividad exterior, ya que al estar sujetas a IVA español, en muchos casos las empresas extranjeras no podían recuperar el impuesto.
Nueva regulación de la prestación de servicios desde el 1 de enero de 2023
Dada esta controversia, el artículo fue modificado. La redacción vigente desde el 1 de enero de 2023 es la siguiente:
“Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas referentes al lugar de realización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:
1.º Los enunciados en el apartado dos del artículo 69 de esta ley y los de arrendamiento de medios de transporte, cuyo destinatario no tenga la consideración de empresario o profesional actuando como tal.
2.º Los referidos en la letra g) del apartado dos del artículo 69 de esta ley y los de arrendamiento de medios de transporte, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal”.
Este cambio normativo supone una equiparación en la tributación indirecta de la prestación de servicios, ya que únicamente debe tenerse en cuenta la regla de uso efectivo cuando el destinatario no sea empresario o profesional.
Por consiguiente, en el caso de una prestación de servicios cuyo destinatario sea un profesional situado en un Estado tercero, aunque dicha prestación tenga efectos en España, se considerará localizada en sede del destinatario, eliminando el impacto del IVA español asociado a la operación.
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