Novedades en el régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores desplazados a territorio español, con efectos desde el 1 de enero de 2023.

El régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español, también conocido como “régimen fiscal de impatriados”, se encuentra regulado en el artículo 93 de la vigente Ley del IRPF y se ha visto reformado recientemente a raíz de la entrada en vigor de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, para, según se indica expresamente en el Preámbulo de dicha norma, ampliar la posibilidad de que nuevos colectivos de personas (teletrabajadores, emprendedores y profesionales), así como los integrantes de su núcleo familiar, bajo determinadas condiciones, puedan optar por su aplicación.

¿Qué motivó la creación de este régimen especial y por qué puede resultar beneficiosa su aplicación?

La motivación tras el establecimiento de este régimen residía y sigue residiendo en la actualidad en el deseo de hacer más competitiva la economía española, favoreciendo la entrada en España de personal cualificado, articulando un sistema por el cual se ofrece a los trabajadores, emprendedores y profesionales no residentes que vienen a trabajar y adquieren la residencia fiscal en España, la posibilidad de que los rendimientos del trabajo que obtengan en España tributen a un tipo de gravamen inferior a aquel por el que les correspondería tributar si no optasen por la aplicación de dicho régimen, puesto que les permite tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (que prevé un tipo de gravamen del 24% para rentas que no superen los 600.000 euros y un tipo del 47% para rentas que excedan dicho importe) en vez de por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (tipo de gravamen gradual, con un máximo que oscila entre el 47% y el 54% según la Comunidad Autónoma), durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los 5 períodos impositivos siguientes.

¿Qué requisitos se deben cumplir para optar a su aplicación?

Según lo previsto en el artículo 93 de la Ley del IRPF, con efectos desde el 1 de enero de 2023, las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por aplicar dicho régimen cuando se cumplan las siguientes tres condiciones:

a) Que no hayan sido residentes en España durante los 5 períodos impositivos anteriores a aquél en el que se produzca su desplazamiento a territorio español.

b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca, ya sea en el primer año de aplicación del régimen o en el año anterior, como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

1.º Como consecuencia de un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales regulada por el Real Decreto 1006/1985, de 26 de junio, por el que se regula la relación laboral especial de los deportistas profesionales.

Se entenderá cumplida esta condición cuando:

• Se inicie una relación laboral, ordinaria o especial distinta de la anteriormente indicada, o estatutaria con un empleador en España

• Cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este o cuando, sin ser ordenado por el empleador, la actividad laboral se preste a distancia, mediante el uso exclusivo de medios y sistemas informáticos, telemáticos y de telecomunicación.

• En particular, en el caso de trabajadores por cuenta ajena que cuenten con el visado para teletrabajo de carácter internacional previsto en la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización.

2.º Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad. En caso de que la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial en los términos previstos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el administrador no podrá tener una participación en dicha entidad que determine su consideración como entidad vinculada (es decir, que para poder acogerse a este régimen especial deberá tener una participación inferior al 25% en el capital de la misma).

3.º Como consecuencia de la realización en España de una actividad económica calificada como actividad emprendedora, de acuerdo con el procedimiento descrito en el artículo 70 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, en los términos establecidos reglamentariamente.

4.º Como consecuencia de la realización en España de una actividad económica por parte de un profesional altamente cualificado que preste servicios a empresas emergentes en el sentido del artículo 3 de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de empresas emergentes, o que lleve a cabo actividades de formación, investigación, desarrollo e innovación, percibiendo por ello una remuneración que represente en conjunto más del 40 % de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.

c) Que no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

¿Cuándo es realmente interesante acogerse a este régimen?

Este régimen será verdaderamente interesante para aquellas personas con patrimonio y rentas en el extranjero que, acogiéndose al mismo, eviten la tributación en España de estas rentas.

Asimismo, en materia de IRPF, será interesante cuando la retribución del trabajador esté por encima de los 60.000 euros aproximadamente, pues con ese bruto anual el tipo medio del IRPF podría situarse en aproximadamente el 24% (dependiendo, en todo caso, de las circunstancias personales del trabajador).

¿Los familiares del trabajador/profesional/emprendedor desplazado a territorio español tendrán la posibilidad de acogerse a este régimen especial?

Así es. Según se indica expresamente en la Ley, también podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el cónyuge del contribuyente desplazado y sus hijos, menores de 25 años o cualquiera que sea su edad en caso de discapacidad, o en el supuesto de inexistencia de vínculo matrimonial, el progenitor de estos, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

1. Que se desplacen a territorio español con el contribuyente (“impatriado principal”), siempre que no hubiera finalizado el primer período impositivo en el que a este le resulte de aplicación el régimen especial.

2. Que adquieran su residencia fiscal en España.

3. Que no hayan sido residentes en España durante los 5 períodos impositivos anteriores a aquél en el que se produzca su desplazamiento a territorio español.

4. Que no obtengan rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

5. Que la suma de las bases liquidables de los contribuyentes en cada uno de los períodos impositivos en los que les resulte de aplicación este régimen especial sea inferior a la base liquidable del impatriado principal.

Asimismo, el régimen especial resultará de aplicación durante los sucesivos períodos impositivos en los que, cumpliéndose tales condiciones, el mismo resulte también de aplicación al contribuyente desplazado.

¿El contribuyente que opte por la aplicación de este régimen, tendrá la obligación de presentar el Impuesto sobre Patrimonio (modelo 714)?

Efectivamente. No obstante, estará sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio en su modalidad de “obligación real” (en contraposición con la de “obligación personal”), por lo que, en lugar de tributar por su patrimonio global, tan solo tributará por los bienes o derechos que tenga establecidos en España.

¿Cuándo se debe optar por su aplicación?

Se deberá comunicar la opción por la aplicación de este régimen especial (así como la renuncia o exclusión) a través del modelo 149.

En cuanto al plazo para ejercitar la opción, es de 6 meses contados desde la fecha de inicio de la actividad que conste en el alta de la Seguridad Social española o en la documentación que le permita mantener la Seguridad Social del país de origen.

¿Qué sucede cuando no se ejercita la opción en plazo estipulado al efecto?

Al no comunicar a tiempo la decisión de optar por el régimen especial de impatriados, la Administración tributaria entenderá que el contribuyente ha renunciado a su aplicación, optado por el régimen general.

¿Qué declaración hay que presentar y en qué plazo?

Una vez ejercitada la opción, la declaración anual se realizará mediante la presentación del modelo 151, diferente al de residente fiscal (modelo 100) y al de no residentes (modelo 210), siendo el plazo de presentación el mismo que se apruebe cada ejercicio, con carácter general, para la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (por lo general, el 30 de junio del año siguiente).

Sin perjuicio de lo anterior, cuando se trate de una declaración a ingresar y se pretenda realizar el pago mediante domiciliación bancaria, esta podrá realizarse desde el inicio del plazo hasta el 25 de junio.

Jezabel Silla-Baixauli Pérez

Letrada del Área Fiscal de Devesa&Calvo Abogados